注册会计师考试审计模拟试题第十章

第十章　风险应对

　　考情分析
　　本章属于次重点章节，考点主要围绕在控制测试和实质性程序上。本章以客观题为主，近年也经常在简答题和综合题里出现，一般和各交易循环的内部控制结合进行考核。本章和第9章在2007年很可能会与后面各循环章节的内部控制结合，以综合题的形式进行考核。

　　主要考点
　　1.了解总体应对措施；
　　2.理解进一步审计程序性质、时间、范围；
　　3.重点掌握控制测试和实质性程序的性质、时间、范围；
　　4.掌握“进一步审计程序”的例题。

　　考题解析

　　一、判断题
　　1.无论内部控制设计多么合理、运行多么有效，注册会计师都应对会计报表的重要账户余额和交易类别实施实质性程序。（　）（2006年）
　　【答案】√
　　【解析】对重要的账户余额和交易实施实质性程序是必须的。
　　2.如果被审计单位已聘请其他会计师事务所对其内部控制进行专项审核，并获得了“内部控制是有效的”审核结论，注册会计师可以据此相应减少会计报表审计的实质性程序。 （　）（2006年）
　　【答案】×
　　【解析】内部控制的审核和财务报表审计是属于不同的鉴证业务，其目标和保证程度不同。注册会计师只有根据对特定认定的相关控制进行评价后才能确定是否减少实质性程序。

　　二、简答题
　　ABC会计师事务所对X公司2003年6月30日与财务报表相关的内部控制的有效性的认定进行审核。A和B注册会计师接受指派实施该项审核。审核工作底稿中记载的有关X公司内部控制设计和运行的部分内容摘录如下：（2004年）
　　为统一财务管理、提高会计核算水平，设置内部审计部，与财务部一并由财务总监分管。内部审计的主要职责是对公司内部控制的健全、有效，会计及相关信息的真实、合法、完整，资产的安全、完整，经营绩效以及经营合规性进行检查、监督和评价。
　　要求：
　　（1）在测试和评价X公司内部控制执行的有效性时，A和B注册会计师通常应当实施哪些审核程序？
　　（2）假定X公司的其他内部控制不存在缺陷，请指出X公司上述内部控制在设计与运行方面的缺陷，并简要说明理由。
　　【答案】
　　（1）对有效性审核的程序包括：①询问被审核单位的有关人员；②检查内部控制生成的文件和记录；③观察被审核单位的经营管理活动；④重新执行有关内部控制。
　　（2）内部审计部与财务部一并由财务总监分管不恰当。内部审计是一项自我独立评价的一种活动，为使内部审计独立，必须做到机构独立、工作独立、人员独立，财务总监分管内部审计部将影响内部审计部工作的独立性。审计与会计是不相容职务，应分开。

　　三、综合题
　　C和D注册会计师负责审计Y公司2005年度会计报表，于2005年12月1日至12月15日对Y公司的相关的内部控制进行了解、测试与评价。C和D注册会计师拟订的总体审计计划中关于控制测试和评价的部分内容摘录如下：（2006年）
　　（1）在了解内部控制后，如认为Y公司内部控制设计合理且得到执行，则对相关内部控制进行测试；
　　（2）选择2005年1月1日至2005年11月30日作为控制测试样本总体的所属期间；
　　（3）在控制测试的基础上，形成对Y公司2005年度内部控制有效性的最终评价。
　　要求：假定不考虑其他条件，请指出C和D注册会计师拟订的总体审计计划中关于控制测试和评价的内容存在什么缺陷，并请简要提出改进建议。
　　【答案】
　　（1）缺陷：对相关内部控制的测试期间没有涵盖被审计单位会计报表的整个年度，没有将内部控制运行有效性的审计证据合理延伸至期末，不能形成对Y公司2005年度内部控制有效性的最终评价。
　　（2）建议：C和D注册会计师应获取这些控制在2005年12月1日――2005年12月31日的变化情况的审计证据，确定是否需要获取的补充审计证据。在补充控制测试基础上再次对内部控制运行的有效性进行评价。

　　典型例题

　　一、单项选择题
　　1.注册会计师可能在期中实施控制测试，同时还应获取期中至期末这段剩余期间的审计证据。注册会计师的以下考虑不恰当的是（　）。
　　A.评估的重大错报风险对财务报表的影响越大，注册会计师需要获取越多的剩余期间的补充证据
　　B.期中对有关控制运行有效性获取的审计证据比较充分，可以考虑适当减少需要获取的剩余期间的补充证据。
　　C.注册会计师对相关控制的信赖程度越高，注册会计师需要获取的剩余期间的补充证据越多
　　D.控制环境越薄弱，注册会计师需要获取的剩余期间的补充证据越多
　　【答案】D
　　【解析】在注册会计师总体上拟信赖控制的前提下，控制环境越薄弱（或把握程度越低），注册会计师需要获取的剩余期间的补充证据越多。
　　2.如果上期注册会计师已对被审计单位实施过审计，本期相关内部控制发生显著变动，注册会计师在进行控制测试时，应（　）。
　　A.重点测试变动以后的内部控制
　　B.重点测试内部控制的变动对相关财务报表项目的影响
　　C.分别对变动前后的内部控制进行测试
　　D.对内部控制的变动原因进行详细了解
　　【答案】C
　　【解析】如果准备信赖变动前的内部控制，也应进行部分测试
　　3.注册会计师在对内部控制进行了解后，针对某一项认定制定审计计划时，下面表述正确的是（　）。
　　A.如果预期控制风险的水平为，不执行控制测试
　　B.如果预期控制风险的水平为，可计划扩大控制测试
　　C.如果预期控制风险的水平为中等或低，可计划最少的控制测试
　　D.无论控制风险的估计水平如何，都必须执行控制测试
　　【答案】A
　　【解析】预期控制风险的水平为中等或低，表明拟依赖内部控制，应执行较多的控制测试。

　　二、多项选择题
　　1.下列选项中哪些属于针对财务报表层次重大错报风险的总体应对措施（　）
　　A.分派更有经验或具有特殊技能的审计人员，或利用专家的工作
　　B.向项目组强调在收集和评价审计证据过程中保持职业怀疑态度
　　C.选择综合性方案实施进一步审计程序
　　D.分派更有经验的审计人员
　　【答案】ABD
　　2.下列情况下，注册会计师可能不进行控制测试的情况有（　）。
　　A.企业规模小
　　B.与认定相关的控制未能识别
　　C.内部控制存在，但执行无效
　　D.因控制测试而减少的实质性程序的工作量小于控制测试的工作量
　　【答案】ABCD
　　3.注册会计师在对2006年的财务报表审计时可以适当考虑利用2005年审计获取的有关控制运行有效性的审计证据，以下考虑正确的（　）。
　　A.注册会计师应当通过实施询问并结合观察或检查程序，获取这些控制是否已经发生变化的审计证据
　　B.如果拟信赖的控制自上次测试后未发生变化，注册会计师应当认为本期内部控制运行有效
　　C.如果拟信赖的控制自上次测试后已发生变化，注册会计师应当在本期审计中测试这些控制的运行有效性
　　D.如果注册会计师拟信赖针对特别风险的控制，注册会计师应当在每次审计中都测试这类控制
　　【答案】ACD
　　【解析】如果拟信赖以前审计获取的某些控制运行有效性的审计证据，注册会计师应当在每次审计时从中选取足够数量的控制，测试其运行有效性。
　　4.如果拟信赖的内部控制自上次测试后未发生变化，注册会计师应当考虑（　）。
　　A.如果不属于旨在减轻特别风险的控制，注册会计师应当运用职业判断确定是否在本期审计中测试其运行有效性，以及本次测试与上次测试的时间间隔是否超过1年
　　B.将所有拟信赖的控制集中在本次审计中测试，而在之后的两次审计中不拟进行测试，以提高效率
　　C.当被审计单位控制环境薄弱或对控制的监督薄弱时，注册会计师应当缩短再次测试控制的时间间隔或完全不信赖以前审计获取的审计证据
　　D.当信息技术一般控制薄弱时，注册会计师可能更少地依赖以前审计获取的审计证据
　　【答案】CD
　　【解析】注册会计师应当在每次审计时从中选取足够数量的控制，测试其运行有效性；不应将所有拟信赖控制的测试集中于某一次审计，而在之后的两次审计中不进行任何测试。对旨在减轻特别风险的控制测试的时间间隔不得超过1年。
　　5.如果控制环境存在缺陷，注册会计师在对拟实施审计程序的性质、时间和范围作出总体修改时应当考虑（　）。
　　A.在期中实施更多的审计程序
　　B.主要依赖实质性程序获取审计证据
　　C.修改审计程序的性质，获取更具说服力的审计证据
　　D.扩大样本规模，或采用更详细的数据实施分析程序
　　【答案】BCD
　　【解析】控制环境的缺陷通常会削弱期中获得的审计证据的可信赖程度，所以应在期末而非期中实施更多的审计程序。
　　6.下面有关实质性程序的表述正确的是（　）。
　　A.当使用分析程序比细节测试能更有效地将认定层次的检查风险降低至可接受的水平时，分析程序可以用作实质性程序
　　B.仅实施实质性程序不足以提供认定层次充分、适当的审计证据时，注册会计师应当实施控制测试，以获取内部控制运行有效性的审计证据
　　C.如果风险评估程序未能识别出与认定相关的任何控制，注册会计师可能认为仅实施实质性程序就是适当的
　　D.注册会计师认为控制测试很可能不符合成本效益原则，注册会计师可能认为仅实施实质性程序就是适当的
　　【答案】ABCD
　　
　　三、判断题
　　1.如果信赖的内部控制自上次测试后未发生变化，且不属于旨在减轻特别风险的控制，注册会计师拟信赖以前审计获取的某些控制运行有效性的审计证据，在本次审计中可不进行控制测试。（　）
　　【答案】×
　　【解析】如果拟信赖以前审计获取的某些控制运行有效性的审计证据，注册会计师应当在每次审计时从中选取足够数量的控制，测试其运行有效性，即测试一部分而不是全部测试。
　　2.在有些情况下，注册会计师通过实施控制测试，以获取内部控制运行有效性的审计证据，从而代替实质性程序。（　）
　　【答案】×
　　【解析】控制测试不能替代实质性程序。如果认为仅实施实质性程序获取的审计证据无法将认定层次重大错报风险降至可接受的低水平，注册会计师应当实施相关的控制测试，以获取控制运行有效性的审计证据。
　　3.如果针对特别风险实施实质性程序，注册会计师可以只使用实质性分析程序，而不必使用细节测试。（　）
　　【答案】×
　　【解析】针对特别风险细节测试是必须的。为应对特别风险需要获取具有高度相关性和可靠性的审计证据，仅实施实质性分析程序不足以获取有关特别风险的充分、适当的审计证据。
　　4.注册会计师在执行财务报表审计业务时，不论被审计单位规模大小，都应当对相关的内部控制进行控制测试。（　）
　　【答案】×
　　【解析】了解内控和实质性程序才是财务报表审计中必须的过程。小型被审计单位可能不存在能够被注册会计师识别的控制活动，注册会计师实施的进一步审计程序可能主要是实质性程序。
　　5.注册会计师评估的认定层次重大错报风险越高，注册会计师就应通过控制测试来获取更多的审计证据。（　）
　　【答案】×
　　【解析】评估的认定层次重大错报风险越高，对通过实质性程序获取的审计证据的相关性和可靠性的要求越高。
　　6.观察可为控制运行的有效性提供可靠的保证。（　）
　　【答案】×
　　【解析】观察提供的证据仅限于观察发生的时点，本身也不足以测试控制运行的有效性；将询问与检查或重新执行结合使用，通常能够比仅实施询问和观察获取更高的保证。
　　7.对于一项自动化的应用控制，注册会计师可以利用该项控制得以执行的审计证据和信息技术一般控制（特别是对系统变动的控制）运行有效性的审计证据，作为支持该项控制在相关期间运行有效性的重要审计证据。（　）
　　【答案】√
　　8.当评估的财务报表层次重大错报风险属于高风险水平时，注册会计师拟实施进一步审计程序应采用实质性方案。（　）
　　【答案】√
　　9.无论注册会计师对重大错报风险的评估结果如何，都应当对所有重大的各类交易、账户余额、列报设计和实施实质性程序。（　）
　　【答案】√
　　10.如果初步评估的重大错报风险为5%要比评估的重大错报风险为50%时进行更少的控制测试。（　）
　　【答案】×
　　【解析】当初步评估的重大错报风险较低时，注册会计师准备信赖内部控制，则应扩大控制测试的范围；当初步评估的重大错报风险较时，注册会计师就不准备依赖内部控制，则可不进行控制测试。
　　11.在审计实施阶段，注册会计师可以将分析程序直接作为实质性程序，以收集与账户余额、各类交易和列报相关的各类特殊认定的证据。（　）
　　【答案】√
　　【解析】分析程序在审计计划阶段、报告阶段的使用是必须的，而在实施阶段的用途则是“任意选择”的。即当使用分析程序比细节测试能更有效地将认定层次的检查风险降至可接受的水平时，分析程序可以用作实质性程序 　　
　　四、简答题
　　请简要回答对被审计单位的内部控制取得了解的程序与控制测试程序之间的联系与区别。
　　【答案】（1）从审计程序运用的目的来看，对内部控制取得了解的程序主要是为了评估被审计单位的内部控制是否可以信赖，并据以规划审计工作；控制测试主要是为了评估被审计单位内部控制的运行是否有效，是否可以取得证据以支持被审计单位控制风险处于低水平的证据。
　　（2）从审计程序的类型来看，对内部控制取得了解的程序基本上也可以用于控制测试，控制测试的程序中重新执行程序不适用于对内部控制取得了解。
　　（3）从审计准则的要求来看，对内部控制取得了解的程序属于必须执行的程序，而控制测试则需要根据对内部控制了解的结果来判断是否需要；
　　（4）从二者的联系来看，对内部控制取得了解的过程中进行穿行测试等会获取有关内部控制运行的证据，可做为控制测试的证据；对内部控制取得了解的程序通常可以决定是否需要执行控制测试，以及所需要执行的控制测试的性质、时间和范围。

　　五、综合题
　　A公司是一家生产和销售高端清洁用品的外商独资企业，XYZ会计师事务所接受委托审计了2004年的报表并出具了无保留意见的审计报告，现在继续对A公司2005年的财务报表进行审计。该公司在各主要业务流程及财务报告编制中采用了计算机信息系统，注册会计师在上年度审计中测试了信息系统内部控制并认为控制是有效的。与上年度相比，该公司环境、内部控制等未发生较大的变化。注册会计师了解和相关测试结果如下：
　　资料一：A公司的产品主要用于酒店宾馆和大型饭店。除了在北京、上海直接向终端客户销售外，在全国其他地区均向省级或市级经销商销售。2005年，A公司准备通过发展中小城市的新客户和放宽授信额度争取销售收入比上一年度增长20%。
　　资料二：公司提供的财务报表显示：2005年12月31日应收账款余额为39 560 810元，组成情况如下：共有226个客户，其中9个客户（均为省级经销商）的余额在100万元以上，占应收账款总额的38%，其余客户的余额均小于30万元。此外余额为10万元以上且账龄超过一年的应收账款客户有15家。
　　公司采用账龄分析法和个别认定法相结合的方式计提坏账准备，其中账龄分析法为：对应收账款余额，账龄六个月以上一年以下的为10%；一年以上两年以下的为50%；两年以上的为100%。
　　　　　　　　　　　　2005年　　　　2004年
　　应收账款　　　　　39 560 810　　27 765 338
　　坏账准备　　　　（1 879 830）　（1 707 400）
　　销售收入　　　　　112 655 260　 93 103 520
　　应收账款周转天数　　108天　　　　　92天
　　资料三：注册会计师从销售流程中选取了一些关键的控制进行了解和测试。A公司相关内部控制如下：
　　1.业绩评价控制。销售主管每月审核按客户分列的销售收入（包括与上月销售额和本月预算额的比较）和应收账款（包括当月货款回收金额和月末余额）汇总表，对其中的重大差异和异常情况进行跟进分析，编制分析报告并呈报销售经理和总经理。总经理与销售经理审阅后讨论解决措施。
　　2.人工控制。对每一笔销售收入，销售部专职秘书将客户订单、客户已签收的送货单（所有货物由物流公司运送）以及发票（计算机发票由销售部开具）上的客户名称、货物品种、数量、价格进行核对，并在发票记账联盖“核对确认无误”章，交给财务部作为确认销售收入的凭证。对于数据不符的交易则进行调查并调整。
　　3.自动化应用控制。订单分为“待批准”、“已批准”和“已执行”状态。订单一经批准就会自动生成相应的送货单；已发货的订单在系统中被设置为“已执行”状态，每月末系统会自动配比当月的“已执行”订单、送货单和当月入账的销售收入（均有订单号索引），对未确认收入的订单生成“已执行订单未入账”报告。财务人员对该报告进行跟踪调查，补记漏记的销售收入。
　　资料四：如果注册会计师对上述内部控制测试认为控制是有效运行的，注册会计师对应收账款和坏账准备实施细节测试。
　　1.应收账款函证。注册会计师采用选取特定项目进行测试的方法选取函证样本，符合下列条件之一的选为样本：（1）应收账款余额100万元以上；（2）年购买500万元以上客户；（3）应收账款余额10万元以上且账龄超过一年的。有35家客户符合上述条件，总金额为18 593 581元。函证结果如下：

A公司应收账款函证分析工作底稿
资产负债表日：2005年12月31日
索引号
B-3

编制人
　
日期
　

复核人
　
日期
　

　
笔数
金额（元）
百分比

2005年12月31日应收账款
226
39 560 810√★
100%

一、函证
　
　
　

　　积极函证
35
18 593 581
47%

二、结果
　
　
　

（一）函证未发现不符
　
　
　

　　　确认无误部分W/P B-4
26 C
11 899 542
30%

　　　时间性差异部分W/P B-4
3 C
1 373 024
4%

　　　函证未发现不符小计
29
13 272 566
34%

（二）函证发现不符
　
　
　

（三）未回函
　
　
　

　　　未回函部分W/P B-4
6
5 321 015
13%

标识说明：
√　与应收账款明细账核对相符
★　与应收账款明细账核对相符
C　 回函相符
CX　回函不符

　　资料五：注册会计师采取审计抽样的方法，选取40笔交易检查销售发票并验证是否归入正确的账龄期间。测试结果没有发现错误，可以证实账龄分析报告的准确性。同时注册会计师发现有一笔339 465元账龄超过两年的应收账款，该客户签定还款协议2005年12月31日之前支付100 000元，到审计现场工作时（2006年3月）仍未支付，目前A公司已停止向对方供货；另一笔133 287元账龄未满六个月的应收账款，该客户是一家连锁餐厅，最近因资金链出现问题，拖欠租金和供应商货款而被起诉，该笔货款很可能无法收回。对上述两笔应收账款，A公司均未计提坏账准备。
　　要求：
　　1.针对资料一的指出可能存在的经营风险及注册会计师应注意的特别风险。注册会计师应采取何种审计措施？
　　【答案】放宽授信额度和发展新客户，会产生不严格执行对新客户的信用记录调查和筛选、放宽授信额度都会增加坏账风险，从而会导致应收账款坏账准备的计提可能不足的重大错报风险。
　　注册会计师的审计措施应包括：（1）与销售总监讨论所执行的坏账风险评估程序；（2）与财务经理讨论坏账准备的计提；（3）审阅账龄分析报告和还款协议签订及执行报告；（4）抽查还款协议和货款收回情况；（5）对年末应收账款坏账准备余额实施细节测试。
　　2.根据资料一和资料二，请指出哪些账户的相关认定存在重大错报风险？并说明原因。
　　【答案】2005年度销售收入为112 655 260元，比上一年增长21%（董事会制定的当年预算目标是增长20%），增长的幅度较大。A公司在2005年以放宽授信额度来增加销售收入，导致货款回收速度放缓，应收账款余额大幅上升，但坏账准备余额与去年基本持平。注册会计师认为应收账款的计价认定存在特别风险，即年末坏账准备的计提很可能不够。
　　因此，注册会计师认为销售收入和应收账款层次的“发生或存在”和“准确性”认定存在重大错报风险。
　　3.根据资料三，指出内部控制会影响哪些账户的认定？假设注册会计师准备信赖内部控制，应实施哪些控制测试程序？请完成下表：
　　【答案】

内部控制
相关认定
控制测试程序

1.业绩评价控制
销售收入的发生、准确性、完整性以及应收账款的存在、准确性
注册会计师决定随机选取几个月份测试该控制。注册会计师分别与总经理和销售经理就抽取的上述月份的分析报告进行讨论，证实管理层是否确实审阅了该报告并对重大差异和异常情况进行了调查和跟进。注册会计师还可通过询问销售经理和相关销售人员印证所采取的跟进措施。销售收入和应收账款汇总表由财务系统自动生成并与当月财务报表的销售收入总额和应收账款余额一致，注册会计师可核对了上述月份的财务报表，证实是否有误。

2.人工控制
销售收入的发生、准确性以及应收账款的存在、准确性
注册会计师为了获取较高程度的保证，决定抽取足够的样本测试控制运行的有效性。注册会计师应当询问执行该控制的销售部专职秘书和负责记录销售收入的会计人员，确认该控制是否得到执行。注册会计师从销售收入明细账中抽取样本，核对客户订单、客户已签收的送货单以及发票，以检查有关信息是否一致，发票记账联上是否有“核对确认无误”章，以及入账金额是否准确。

3.自动化应用控制
销售收入的完整性
由于在上年度审计中已经测试了该控制并证明运行有效。注册会计师应测试系统是否发生变化并选取一部分信息技术控制测试其运行有效性。

　　4.针对资料四，对未回函的应收账款和未函证的应收账款，注册会计师采取何种审计程序？
　　【答案】对上述没有回函的应收账款注册会计师应再次发函，或检查期后收款情况，或实施替代程序（包括相应的原始凭证，如订单、发货单、发票；还款协议；与客户的往来信件等）。
　　对未函证的应收账款，占到应收账款的53%，由于相关控制是有效运行的，注册会计师判断重大错报风险水平较低，因而可接受一个较高的检查风险水平。注册会计师可采用审计抽样（一个相对较小的样本即可）的方法予以函证或采用替代程序，根据样本结果来推断的错报，并与以前函证的错报汇总，确定其是否超过应收账款可容忍错报。
　　5.根据背景材料，你认为注册会计师对应收账款应采用何种审计方案？并针对资料五的事项，确定注册会计师的应如何处理？
　　【答案】基于以前年度对该公司的了解，以及本年度对该公司环境、经营状况、内部控制等的了解和评估，注册会计师决定对应收账款采用综合性审计方案。
　　注册会计师建议作审计调整，并计划向A公司管理层报告该事项。然后根据调整情况判断对审计意见的影响。
　　分录如下：
　　借：资产减值损失——计提坏账准备　　　472 752
　　　　贷：应收账款——坏账准备　　　　　　　472 752