2006年高级会计指导会计制度与税法的变迁

财政部的财会字[1999]35号《股份有限公司会计制度有关会计处理问题补充规定》发布以后，为了避免该规定的出台对企业所得税的征收带来不利影响，国家税务总局在2000年以国税发【2000】84号文件的方式发布了《企业所得税税前扣除办法》。该办法明确规定：“存货跌价准备金、短期投资跌价准备金、长期投资减值准备金、风险准备基金（包括投资风险准备基金），以及国家税收法规规定可提取的准备金以外的任何形式的准备金”在计算企业应纳税所得额前一律不得扣除。从字里行间不难看出，84号文件的针对性是非常明显的。
如上所述，2000年底发布的《企业会计制度》将资产减值准备的计提范围扩大到了八项，同时我们也注意到，《企业会计制度》发布后，财政部在2001年和2002年还分别发布了《关于执行〈企业会计制度〉和相关会计准则有关问题解答（一）》和《关于执行〈企业会计制度〉和相关会计准则有关问题解答（二）》，针对会计制度的这种不断变迁，国家税务总局也不断地采取了针对性的对策：2003年度国家税务总局联合财政部发布了《关于执行〈企业会计制度〉和相关会计准则有关问题解答（三）》，此外还以国税发［2003］45号发布了《关于执行〈企业会计制度〉需要明确的有关所得税问题的通知》。

国家税务总局出台的上述三项政策，对于《企业会计制度》中所要求计提的八项资产减值准备，在计算企业应纳税所得额时，只有按规定方法计提的坏账准备才准许在税前扣除，其它七项资产减值准备的计提在税前一律不得扣除。而坏账准备在税前能够扣除的金额一律按应收账款余额的千分之五的比例来计算，如果企业采用账龄分析法所计提的坏账准备高于上述扣除标准的部分不得在税前扣除。

由此可见，《企业会计制度》按谨慎性原则计提的八项资产减值的规定，最终在计算企业应纳税所得额时绝大多数被作为“时间性差异”予以了纳税调整。对于会计制度与税收法规之间的这种背离，在会计制度与税收法规分离的模式下，是不足为奇的。因为两者承担的使命是不同的，税收法规的出台要力争避免对税源产生过大影响；而会计制度的出台要力争敦促企业提供尽可能稳健可靠的会计信息。