资产负债表日后事项差异分析

一、资产负债表日后事项的处理
　　(一)调整事项的处理
　　资产负债表日后获得新的或进一步的证据，有助于对资产负债表日存在状况的有关金额作出重新估计，应当作为调整事项，据此对资产负债表日所反映的收入费用、
　　资产、负债以及所有者权益进行调整。
　　资产负债表日后事项分为调整事项和非调整事项。常见的调整事项主要有：
　　1．已证实资产发生了减损；
　　2．销售退回；
　　3．已确定获得或支付的赔偿。
　　资产负债表日后发生的调整事项，应当如同资产负债表所属期间发生的事项一样，作出相关账务处理，并对资产负债表日已编制的会计报表作相应的调整。资产负债表日后发生的调整事项，应当分别以下情况进行账务处理：
　　1．涉及损益的事项，通过“以前年度损益调整”科目核算。调整增加以前年度收益或调整减少以前年度亏损的事项，及其调整减少的所得税，记入“以前年度损益调整”科目的贷方；调整减少以前年度收益或调整增加以前年度亏损的事项，以及调整增加的所得税，记入“以前年度损益调整”科目的借方。“以前年度损益调整”科目的贷方或借方余额，转入“利润分配——未分配利润”科目。
　　2．涉及利润分配调整的事项，直接通过“利润分配——未分配”科目核算。
　　3．不涉及损益以及利润分配的事项，调整相关科目。
　　4．通过上述账务处理后，还应同时调整会计报表相关项目的数字，包括：
　　(1)资产负债表日编制的会计报表相关项目的数字；
　　(2)当期编制的会计报表相关项目的年初数；
　　(3)提供比较会计报表时，还应调整相关会计报表的上年数；
　　(4)经过上述调整后，如果涉及会计报表附注内容的，还应当调整会计报表附注相关项目的数字。
　　(二)非调整事项的处理
　　资产负债表日以后才发生或存在的事项，不影响资产负债表日存在状况，但如不加以说明，将会影响财务会计报告使用者作出正确估计和决策，这类事项应当作为非调整事项，在会计报表附注中予以披露。以下是非调整事项的例子：
　　1．股票和债券的发行；
　　2．对一个企业的巨额投资；
　　3．自然灾害导致的资产损失；
　　4．外汇汇率发生较大变动。
　　非调整事项，应当在会计报表附注中说明其内容、估计对财务状况、经营成果的影响；如无法作出估计，应当说明其原因。
　　[例]乙公司1997年11月销售给丙企业一批产品，销售价格25000元(不含应向购买方收取的增值税额)，销售成本20000元，货款于当年12月31日尚未收到。1997年12月25日接到丙企业通知，丙企业在验收物资时，发现该批产品存在严重的质量问题需要退货。乙公司希望通过协商解决问题，并与丙企业协商解决办法。乙公司在12月31日编制资产负债表时，将该应收账款29250元(包括向购买方收取的增值税额)列示于资产负债表的“应收账款”项目内，公司按应收账款年末余额的5％计提坏账准备。1998年2月10日双方协商未成，乙公司收到丙企业通知，该批产品已经全部退回。乙公司于1998年2月15日收到退回的产品，以及购货方退回的增值税专用发票的发票联和税款抵扣联(假如该物资增值税税率为17％，乙公司为增值税一般纳税人，不考虑其他税费因素。同时乙公司为上市公司，并假定财务报告批准报出日均为次年4月30日，所得税税率为33％，资产负债表日计算的税前会计利润等于按税法规定计算的应纳税所得额。公司按净利润的10％提取法定盈余公积，按净利润的5％提取法定公益金，提取法定盈余公积金和法定公益金之后，不再作其他分配。
　　乙公司首先应根据资产负债表El后事项准则的规定，判断该事项属于调整事项，再按调整事项的处理原则进行处理如下：
　　第一步，确认和记录调整业务以及该业务对以前年度损益的影响；
　　(1)调整销售收入
　　借：以前年度损益调整25000
　　　　应交税金——应交增值税(销项税额)4250
　　　贷：应收账款29250
　　(2)调整坏账准备余额
　　借：坏账准备1462．50
　　　贷：以前年度损益调整1462．5
　　(3)调整销售成本
　　借：库存商品20000
　　　贷：以前年度损益调整20000
　　第二步，调整应交所得税；
　　(4)调整应交所得税
　　借：应交税金——应交所得税1167．38
　　　贷：以前年度损益调整1167．38
　　第三步，将“以前年度损益调整”科目的余额转入利润分配并调整利润分配的有关数字；
　　(5)将“以前年度损益调整”科目余额转入利润分配
　　借：利润分配——未分配利润2370．12
　　　贷：以前年度损益调整2370．12
　　(6)调整利润分配有关数字
　　借：盈余公积355．52
　　　贷：利润分配——未分配利润355．52
　　(7)调整报告年度会计报表相关项目的数字(略)。
　　二、差异分析
　　在资产负债表日以前，或资产负债表日已经存在，资产负债表日后得以证实的事项，是资产负债表日后事项的调整事项。顾名思义，所谓调整事项就是对资产负债表日后事项，按照12月31日已编制的会计报表所反映的收入、费用、资产、负债及所有者权益作相应的调整，并按照调整后的数额重新编制会计报表。这种做法与税收上的权责发生制原则和实际发生原则相冲突。在上例中，乙公司在2月份收到退货，调整1997年度的会计报表，但假若乙公司在5月份(报告批准日后)收到这笔退货，那这笔退货就计入1998年的账表上了。同样是1998年的经济业务，一个在上年度的会计报表中反映，一个在下年度反映。
　　税收上，必须按照实际发生原则确认收入和扣除成本费用。属于1998年度的经济业务，应当确认1998年度的所得。对已证实资产发生了减损，应在资产实际发生减损的年度，经过税务机关批准后扣除。对已确定获得或支付的赔偿，应当在实际赔偿的年度申报扣除。对销售退回而影响当期损益的，应当计入实际退回年度的所得额。其理由如同“以前年度的非重大会计差错差异分析”一样：
　　首先，由于企业所得税存在三档税率(即18％、27％、33％)，按照国税发(1994)132号文件规定，税务部门查出的以前年度的所得额，应按被查出年度的适用税率补征所得税。由此看来，对于查出的以前年度的涉及损益的差错，不管重大会计差错与非重大会计差错，一律并入差错年度的所得额。
　　其次，由于所得税减免税政策的存在，也决定着以前年度的非重大会计差错，必须并入以前年度的所得额确定减免税。
　　再次，由于税法规定对亏损弥补规定了五年的期限限制，这就十分必要准确计算出各年度的所得额(亏损额或盈利额)。对于差错期原认定为亏损的，应重新确定应由以后年度弥补的亏损额。对于差错期原为盈利的，需要对差错额计算补缴税款。于此同时，会计上已调整至发现期损益的金额，应作相应的调增或调减处理，即原更正差错的结果为增加发现期利润的，应调减发现期所得；原会计更正结果为减少发现期利润的，应调增发现期所得。
　　因此，对资产负债表日后调整事项，在申报所得税时需要进行纳税调整，重新确认报告年度和当期的应纳税所得。