项目合作业务会计处理之我见

目前，这种业务在房地产行业时有发生。比如M房地产公司有一块土地急需房地产开发，但因为资金短缺，就这个项目与N公司合作。项目完成后，双方在该项目上获得的净收入将按照约定进行分成，返还给N公司出资。我们可以称之为项目合作业务。
项目合作业务是一种新的特殊的经济业务。从表面上看，N公司是投资方，应视为投资，因投资时间较长，应计入“长期股权投资”；m房地产公司是用人单位，应计入“实收资本”。实际上，双方的关系并不是真正的投资与被投资。目前会计处理没有统一的标准。然而，实务中对会计处理有两种完全不同的看法。
首先，接收方作为“资本公积”，投资方作为“长期股权投资”。同意这个观点的理由很简单:在合作中，既然一方出资，另一方接受资本，就可以理解为投资和接受投资。但由于出资人权利的限制，应先通过“资本公积”处理。同时，项目完成后，双方需按约定分享本项目收益，故一年后“资本公积”应转为“实收资本”。相关会计处理如下:
M房地产公司会计处理，用人单位:(1)接受N公司资金时，借:银行存款；贷:资本公积一年后，“资本公积”转为“实收资本”。(2)项目建成后，每年双方从本项目中获得的收益按约定进行分割，利润以利润分配方式支付。贷款:应付利润。(3)项目完工后，按约定归还N公司资金时:借:实收资本；贷:银行存款。
投资方N公司的会计处理:(1)投资时，借:长期股权投资；贷:银行存款。(2)项目完成后，每年双方从本项目获得的收入按约定进行分成时，作为应收利润借入；贷款:投资收益。(3)项目完工后，按约定归还投资时，借:银行存款；贷款:长期股权投资。
对此，有人认为这种做法不合理。理由如下:(1)假设M房地产公司原所有者权益为4000万元，N公司合作项目出资为6000万元。如果按照上述方法进行会计处理，一年后，N公司的出资比例将超过50%，对M房地产公司应具有绝对控制权。但实际上N公司只有项目的投票权，这显然很难理解。(2)项目完成后，双方按约定返还投资，减少“实收资本”，与《公司法》中的相关规定——保本相矛盾。(3)假设一年后“资本公积”不会转为“实收资本”，那么项目完成后双方从本项目获得的收益按约定进行分割时的会计处理缺乏理论依据。(4)另外，N公司合作项目的出资为6000万元，那么M公司合作项目的出资土地如何体现？体现在哪里？有什么理论依据可以体现吗？其实土地根本体现不出来。(5)如果M房地产公司的会计处理不合理，那么N公司不应作为“长期股权投资”处理。
第二，接收方作为债务处理，投资方作为债权处理。这种观点的理由是:如果被资助方在项目合作中只反映项目合作方的投资金额，而不反映被资助方自身的投资金额，显然不能真实反映投资方的投资比例，因此项目合作接受的资金只能视为借入资金。由于合作时间较长，且为非金融借款，故作为“长期应付款”处理，投资方可作为“长期债权投资”处理。
用人单位M房地产公司的会计处理:(1)接受N公司资金时，借:银行存款；贷款:长期应付款——某项。(2)项目完成后，每年双方从本项目中取得的收入按约定进行分成时，与第一种观点的会计处理相同。(3)项目完工后，按约定归还N公司资金时，借:长期应付款——某项目；贷:银行存款。
投资方N公司的会计处理:与第一个观点的会计处理基本相同，只是将“长期股权投资”替换为“长期债权投资”。
对此，持第一种观点的人认为此法不妥。理由是:只有投资者才能按照出资比例获得净利润的分配。如果N公司是债权人，就没有资格参与M房地产公司的净利润分配。所以N公司只能是投资人，M房地产公司自然接受投资人，而不是债务人。
我更喜欢第二种观点。理由是:第一，笔者认为持第二种观点的人给出的理由更合理；其次，很多出资公司在采用第一种观点对项目合作业务进行核算时，既没有在工商部门变更增资部分的注册资本(因为后面会返还)，也不打算在返还合作资金时办理变更手续并在指定报纸上进行公告。这种操作本身也是违法的；再次，笔者认为项目合作业务的性质是一种融资行为，有点类似于公司之间的资金拆借(有偿使用，但支付的价款不是本金的一定比例，而是合作项目收入的一定比例，应计入“财务费用”。但由于项目合作业务的特殊性——即支付的价款应按照项目的税后收入计算，损益账已全部结清，故此时按“利润分配-未分配利润”核算，但必须在会计报表附注中说明，此处“利润分配-未分配利润”的减少相当于“财务费用”的增加)， 这与“应付介绍费”有些类似第四，第二种观点的会计处理应适当改进，被资助方应增设“应付合作项目款项”，以反映被资助方根据该项目收入的约定向投资方支付的款项； 投资方增加“合作项目应收款项”，反映投资方根据协议在本项目中取得的收入金额。具体如下:
M房地产公司的会计处理，用人单位:(1)接受N公司资金时，借:银行存款；贷:长期应付款——项目合作应付款(收到资金金额)。(2)项目建成后，每年双方从本项目获得的收益按约定进行分割时，利润分配-未分配利润借入；贷款:合作项目应付款项——某个项目(应计收入)。(3)支付N公司取得的收入时，借:合作项目应付款项——某项目(应计收入)；贷:银行存款。(4)项目完工后，按约定归还N公司资金时，借:长期应付款——应付项目合作款(已收金额)；贷:银行存款。
投资方N公司会计处理:(1)出资时，借:长期债权投资——应收项目合作款(出资额)；贷:银行存款。(2)项目完成后，每年双方从本项目获得的收益按约定分成时，借:应收合作项目款——某项目(应计收益)；贷款:投资收益。(3)收到M公司支付的合作项目收入时，借:银行存款；贷款:合作项目应收账款——某项目(应计收益)。(4)项目完工后，按约定归还投资时，借:银行存款；贷:长期债务投资——应收项目合作资金(投资金额)。
以上会计处理纯属个人观点，在此只想抛砖引玉。但是，这毕竟是一种新的特殊的经济业务，以后可能会经常发生。所以必须从制度上进行规范，形成共识，减少纠纷。建议尽快出台《特殊经济业务——项目合作业务会计处理》的规定。